Итоги 2017: Новая атака на налоговую оптимизацию

Москва. 30 декабря. INTERFAX.RU - В 2017 году государство начало новый этап борьбы с налоговой оптимизацией - вступила в силу новая статья Налогового кодекса (НК) РФ 54.1. Судебная практика только начинает формироваться, налогоплательщики и власти выигрывают примерно одинаковое количество дел, отмечают эксперты, но уже определилась исключительно важная проблема - возможность использования новой нормы с обратной силой. Положительный ответ на этот вопрос, который дают некоторые суды, может повлечь разбирательство в Конституционном суде.

Главное налоговое событие 2017 года

Системная борьба с налоговой оптимизацией идет с того момента, как Конституционный суд в 2001 году сформулировал понятие "недобросовестный налогоплательщик". Постепенно главный фронт в этой войне обратился против так называемых фирм-"однодневок", их становится меньше с каждым годом, но схемы, предусматривающие участие подобных компаний, до сих пор остаются наиболее распространенной формой налоговой оптимизации. "С их помощью компании могут получить вычет по НДС и уменьшить налог на прибыль, но если налоговики видят в цепочке "однодневку", то отказывают в вычете", - говорит юрист DS Law Артур Дулкарнаев. По его словам, разбирательства с участием "однодневок" составляют ядро налоговых споров в России.

Более 10 лет судебную практику по налоговой оптимизации формировало обширное постановление пленума Высшего арбитражного суда №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". В 2017 году столь же подробные правила сформулировал и законодатель: в августе 2017 года заработала новая статья Налогового кодекса 54.1 ("Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов").

Она в значительной степени меняет подходы к допустимости тех или иных налоговых политик. Это главное событие 2017 года в налоговой сфере, единодушны все опрошенные "Интерфаксом" эксперты.

Реальный контрагент - легальные расходы

Уменьшение налоговой базы, согласно ст. 54.1 НК РФ, считается правомерным при одновременном соблюдении двух условий. Во-первых, неуплата налога не может быть целью сделки. Во-вторых, обязательство по сделке должен выполнить тот, с кем заключен договор, или тот, кому это обязательство перешло по соответствующему соглашению.

Раньше практика складывалась по-другому, говорит руководитель практики налогового права адвокатского бюро "Линия права" Лидия Чарикова. "Если ФНС устанавливала, что сделку фактически исполнила не сторона договора, а другое лицо, налогоплательщик все равно мог учесть в составе расходов затраты в пределах рыночных цен. Новая позиция законодателя и ФНС ухудшает положение компаний", - отмечает руководитель налоговой практики адвокатского бюро "Егоров, Пугинский, Афанасьев и партнеры" Сергей Калинин.

Другие эксперты говорят, что перемены обозначились раньше - в судебной практике. Долгое время суды не отказывали компаниям в признании расходов, если реальность совершенных операций была доказана, однако в течение последних двух лет стали связывать обоснованность получения налоговой выгоды с реальностью исполнения обязательств по сделке конкретным, а не абстрактным контрагентом, констатирует старший юрист BGP Litigation Денис Савин.

Расчетный метод списывается в архив

После вступления в силу ст. 54.1 НК Федеральная налоговая служба (ФНС) выпустила два разъяснения, как нижестоящим инстанциям следует трактовать новые нормы. Первый документ появился еще до вступления поправок в силу, второй - осенью.

ФНС ориентирует налоговые органы на то, что если сделка не соответствует одному из двух упомянутых выше требований, следует отказывать в учете расходов и не применять расчетный метод определения действительных обязательств налогоплательщика, комментирует Чарикова. Раньше налоговики оспаривали расходы только в случае завышения стоимости сделки по сравнению с рыночной и только в части этого завышения, поясняет руководитель группы разрешения налоговых споров Goltsblat BLP Александр Ерасов. Теперь суммы доначислений по налогу на прибыль возрастут, прогнозирует он.

С другой стороны, налоговым органам предстоит доказывать, что основной целью той или иной сделки было именно получение налоговой выгоды. Инспекторы должны обосновать, что у операции нет разумного объяснения, а поведение участников сделки нетипично для обычаев делового оборота, приводит примеры ФНС.

Эта рекомендация службы подавляет предпринимательскую инициативу и влечет упрощение бизнес-моделей, снижение доходности бизнеса и конкуренции, негодует старший юрист юридической компании "Пепеляев Групп" Константин Сасов. "Основа предпринимательства - свобода договора и коммерческие риски. Зачастую коммерческий успех сулит сделка, не имеющая аналогов, необычная по форме и содержанию", - поясняет он.

Должная осмотрительность жива

В новой статье НК РФ ничего не говорится о должной осмотрительности при выборе контрагента, но юристы советуют компаниям проявлять ее и дальше: запрашивать не только учредительные документы, но и документы, подтверждающие наличие ресурсов для исполнения сделки и релевантного опыта. Вряд ли судебная практика полностью отвергнет старую концепцию, скорее всего, суды продолжат обращать внимание на доказательства проявления должной осмотрительности, говорят эксперты.

Бизнес это понимает. Председатель правления СДМ-банка Максим Солнцев в своей статье в газете "Ведомости" пишет, что контрагентов по-прежнему надо проверять. Одним из способов, по его словам, является информация из специализированных баз данных, таких как "СПАРК-Интерфакс".

Трансформация судебной практики

В своих разъяснениях ФНС прямо указывает, что постановление ВАС №53 больше применять не надо. Суды с этим не согласны. Судя по картотеке арбитражных дел, они продолжают ссылаться на "устаревший" документ. "Налоговики считают, что ст. 54.1 НК - это не кодификация правил 53-го постановления ВАС, а совершенно новый подход, однако эта позиция не согласуется с судебной практикой", - отмечает Д.Савин.

В целом ряде судебных актов говорится, что налоговики должны доказать, что покупки товаров, работ или услуг не было. Если этого не происходит, то суды [по-прежнему] признают реальность сделок, отмечает А.Дулкарнаев.

Судебная практика по этому вопросу только начинает складываться, и пока выделить однозначную тенденцию сложно. Налогоплательщики и государство выигрывают примерно одинаковое число судебных споров по новой статье, говорит А.Дулкарнаев.

Обратная сила

Открытым остается вопрос, в отношении каких налоговых периодов можно использовать новую норму. "По закону ст. 54.1 НК должна применяться к проверкам, назначенным только после 19 августа 2017 года", - считает А.Дулкарнаев. Но единства в подходах судов нет. Например, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд применяет ст. 54.1 НК РФ к налоговым проверкам за 2012-2014 годы, говорит А.Дулкарнаев. Другие суды, по его словам, например, Арбитражный суд Уральского округа, считают, что оснований для применения этой статьи к налоговым периодам 2012-2015 годов нет.

Будущий год сформирует более четкую тенденцию по применению положений ст. 54.1 НК РФ, надеется Д.Савин. А.Дулкарнаев считает, что по вопросу обратной силы этой нормы может высказаться Верховный суд РФ. От него также ждут разъяснений, что именно понимается под реальностью сделки: реальное исполнение сделки вообще или реальное исполнение сделки конкретным контрагентом, говорит эксперт.

Налогоплательщикам предстоит отстаивать свою правоту в суде, вплоть до высших судебных инстанций, считает руководитель налоговой практики Адвокатского бюро "Деловой фарватер" Антон Соничев. Не исключено, по его словам, и обращение в Конституционный суд.